有变化!破产程序中,税款滞纳金是否属于优先债权?

《企业破产法》第一百一十三条规定了破产人所欠税款在破产重整程序中的优先债权属性。而《税收征收管理法》第三十二条规定了纳税人未按照规定期限解缴税款的，需要缴纳滞纳金。破产人所欠税款为优先债权，因欠缴税款而产生的滞纳金是否为优先债权呢？裁判要旨

破产重整程序中，企业欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权，与其他普通债权人按照债权比例受偿。

案情简介

一、2018年5月29日，某马公司经四川省大英县人民法院（以下简称“大英县法院”）裁定进入破产程序。

二、在债权申报过程中，国家税务总局大英县税务局（以下简称“大英县税务局”）申报税款债权329,257,062.97元，滞纳金334,030,264.27元。管理人审查认定税款235,682,234.45元，滞纳金334,030,264.27元，对申报中的税款93,574,828.52元不予确认，并将滞纳金列入普通债权。

三、大英县税务局向大英县法院提起诉讼，请求确认税款为322,542,924.37元，并确认滞纳金为优先债权。

四、对于滞纳金，大英县法院一审认为，根据《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》，破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。大英县税务局不服一审判决，提起上诉。

五、四川省遂宁市中级人民法院二审认为，《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》以及《税收征管法》中提及的税款优先权仅适用于普通税收征缴程序或者普通诉讼中的执行程序，一审法院认定滞纳金属于普通破产债权正确，应予维持。

裁判要点

本案的争议焦点问题是，滞纳金在企业破产重整程序中是否应被认定为优先债权。对此，四川省遂宁市中级人民法院认为：

一、《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》以及《税收征管法》中提及的税款优先权仅适用于普通税收征缴程序或者普通诉讼中的执行程序。

二、《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》规定了因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。

综上，税款滞纳金系普通债权，而非优先债权。

实务要点总结

前事不忘，后事之师。现结合法院裁判观点，针对税收滞纳金在破产重整程序中的性质问题，总结要点如下，供实务参考。

一、企业破产重整程序中，税款滞纳金属于普通债权。早期司法实践中，对于税款滞纳金的性质认定并不统一，有的法院认为税款滞纳金与税款一并属于优先债权，有的法院认为税款滞纳金属于普通债权，有的法院认为为保护民事债权和交易安全，税款滞纳金属于劣后债权。在最高人民法院颁布《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》以及国家税务总局颁布《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》之后，司法实践趋于统一，破产申请日之前产生的税款滞纳金属于普通债权。

二、破产申请受理日后产生的税款滞纳金不属于破产债权。根据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国企业破产法>若干问题的规定(三)》第三条之规定：“破产申请受理后，债务人欠缴款项产生的滞纳金，包括债务人未履行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金，债权人作为破产债权申报的人民法院不予确认”，法院认定破产申请受理后的税款滞纳金不属于破产债权。

三、税款滞纳金能否超过税款本金数额，司法实践中存在争议。部分法院认为税款滞纳金不受《行政强制法》第四十五条的限制，可以超过税款本金数额。国家税务总局、深圳市税务局、内蒙古自治区税务局在咨询回复中均表示税收滞纳金的加收，按照征管法执行，不适用行政强制法，不存在是否能超出税款本金的问题。但部分法院认为税款滞纳金不可超过本金，受到《行政强制法》的限制。

相关法律规定

1、《中华人民共和国税收征收管理法》(2015修正)

第四十五条　税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。
纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。
税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。

2、《最高人民法院关于适用<中华人民共和国企业破产法>若干问题的规定(三)》（法释〔2020〕18号）

第三条　破产申请受理后，债务人欠缴款项产生的滞纳金，包括债务人未履行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金，债权人作为破产债权申报的，人民法院不予确认。

3、《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》（国家税务总局公告2019年第48号）

四、关于企业破产清算程序中的税收征管问题

（一）税务机关在人民法院公告的债权申报期限内，向管理人申报企业所欠税款（含教育费附加、地方教育附加，下同）、滞纳金及罚款。因特别纳税调整产生的利息，也应一并申报。

企业所欠税款、滞纳金、罚款，以及因特别纳税调整产生的利息，以人民法院裁定受理破产申请之日为截止日计算确定。

（二）在人民法院裁定受理破产申请之日至企业注销之日期间，企业应当接受税务机关的税务管理，履行税法规定的相关义务。破产程序中如发生应税情形，应按规定申报纳税。

从人民法院指定管理人之日起，管理人可以按照《中华人民共和国企业破产法》（以下简称企业破产法）第二十五条规定，以企业名义办理纳税申报等涉税事宜。

企业因继续履行合同、生产经营或处置财产需要开具发票的，管理人可以以企业名义按规定申领开具发票或者代开发票。

（三）企业所欠税款、滞纳金、因特别纳税调整产生的利息，税务机关按照企业破产法相关规定进行申报，其中，企业所欠的滞纳金、因特别纳税调整产生的利息按照普通破产债权申报。

4、《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》（法释〔2012〕9号）

税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉，人民法院应依法受理。依照企业破产法、税收征收管理法的有关规定，破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。对于破产案件受理后因欠缴税款产生的滞纳金，人民法院应当依照最高人民法院《关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条规定处理。

5、《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》（国税函〔2008〕1084号）

按照《中华人民共和国税收征收管理法》的立法精神，税款滞纳金与罚款两者在征收和缴纳时顺序不同，税款滞纳金在征缴时视同税款管理，税收强制执行、出境清税、税款追征、复议前置条件等相关条款都明确规定滞纳金随税款同时缴纳。税收优先权等情形也适用这一法律精神，《税收征管法》第四十五条规定的税收优先权执行时包括税款及其滞纳金。

6、《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》（法释〔2002〕23号）

第六十一条　下列债权不属于破产债权：
（一）行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用；
（二）人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金，包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金；
（三）破产宣告后的债务利息；
（四）债权人参加破产程序所支出的费用；
（五）破产企业的股权、股票持有人在股权、股票上的权利；
（六）破产财产分配开始后向清算组申报的债权；
（七）超过诉讼时效的债权；
（八）债务人开办单位对债务人未收取的管理费、承包费。
上述不属于破产债权的权利，人民法院或者清算组也应当对当事人的申报进行登记。

法院判决

以下为四川省遂宁市中级人民法院在裁判文书中“本院认为”部分对该问题的论述：

《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》规定：“依照企业破产法、税收征收管理法的有关规定，破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。”上诉人大英县税务局以《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》以及《税收征管法》为依据主张滞纳金属于优先债权，但《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》以及《税收征管法》中提及的税款优先权仅适用于普通税收征缴程序或者普通诉讼中的执行程序，对于滞纳金在企业破产重整程序中是否应当被认定为优先债权并无明确规定，应当适用《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》，确定本案中因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。

《国家税务总局大英县税务局、某马公司破产债权确认纠纷二审民事判决书》【四川省遂宁市中级人民法院(2018)川09民终1325号】